국외투자기구의 주식양도차익에 대한 실질과세원칙의 적용

원고 갑이 말레이시아 라부안 법인 KFB Ltd로부터 제일은행 주식을 양수한 거래와 관련하여 우선 말레이시아 라부안에 설립된 투자 자회사에 대하여 한-말레이시아 조세조약의 혜택을 줄 수 있는지 문제된다. 이는 국내법상 실질과세에 관한 일반원칙이 조약에도 적용될 수 있는가 하는 문제인데, 대법원은 긍정적인 태도를 보이고 있다. 국제법과 국내법의 관계에 관한 일원론적 입장에서 보면 이해가 되나, 조약과 국내법이 서로 별개의 법역이라는 점을 감안하면 선뜻 동의하기 어렵다. 다음으로 외국에 설립된 유한 파트너쉽이 법인 세법상 원천납세 의무가 성립하는 외국 법인에 해당하는지, 유한 파트너쉽이 외국법인에 해당한 다면 유한 파트너쉽을 소득의 실질귀속자로 보아 이들을 기준으로 조세조약을 적용해야 하는지, 아니면 유한 파트너들을 소득의 실질귀속자로 보아 이들을 기준으로 조세조약을 적용해야 하는 지가 문제된다. 대법원은 이점에 관해 유한 파트너쉽은 구성원들과는 별개로 권리의무의 주체가 될 수 있는 독자적 존재로서의 성격을 가지고 있으므로 우리 법인세법상 외국법인으로 본다. 더 나아가 대법원은 유한 파트너쉽이 우리 법인세법상 외국법인에 해당하면 파트너들이 아닌 파트너쉽을 기준으로 조세조약이 적용된다는 입장을 취하고 있다. 이와 같은 대법원의 입장은 유한 파트너쉽이 그 파트너를 공개하는 경우 파트너들을 기준으로 조세조약을 적용한다는 과세관청의 일관된 입장과도 다르다. 유한 파트너쉽의 설립지국에서 거주자로 과세되지 않는다면 파트너들의 거주지국과 원천지국인 우리나라의 조세조약이 적용된다고 보는 OECD 모델협약 주석이나 OECD 파트너쉽 보고서의 입장에도 반한다. 뿐만 아니라 이와 같은 대법원판결은 “국내원천소득을 실질적으로 귀속받는 외국법인”(실질 귀속자)를 기준으로 해당 소득의 국내지급자가 원천징수의무의 존부를 판단하도록 하고 있는 법인세법 관련 규정에도 반한다. 대법원 판례대로라면 투자자들이 때로는 자국정부와 우리정부에 의해 이중으로 과세될 수도 있고, 때로는 정반대로 국외투자기구를 이용한 조약편승(treaty shopping)을 통해 어디에도 세금을 내지 않아도 되는 기이한 결과가 초래될 수 있다.