납세환경의 변화와 조세범처벌법상 사기 그 밖의 부정한 행위의 판단기준

2010년 개정된 조세범처벌법에서는 사기 그 밖의 부정한 행위를 “조세의 부과를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적 부정행위”라고 명확하게 법문에서 규정하고 있다. 법문상 조세의 부과를 단순히 ‘곤란’하게 한 정도가 아니라 ‘불가능’혹은 그에 준하여 ‘현저히 곤란’하게 하는 정도에 이르러야만 조세포탈범으로 처벌될 수 있도록 구성요건을 명시한 이상, 과연 조세의 부과를 ‘현저히 곤란’하게 하는 정도에 이르렀는지를 엄격히 따져 그에 이르지 않는다면 형사처벌이 아닌 가산세 부과에 그쳐야 할 것이다. 조세의 부과는 납세자의 신고와는 별도로 과세관청에서 세법에서 정한 바에 따라 세무조사를 통해 점검함으로써 이루어지는 것으로, 조세범처벌법상 사기 그 밖의 부정한 행위에 해당하는지를 판단하기 위해서는 과세관청이 납세의무자의 신고에 대해 어떠한 방법으로, 어느 수준까지 점검할 수 있느냐를 먼저 살펴보아야 한다. 즉, 납세의무자가 일견 부정하다고 평가되는 행위를 하였다고 하여 사기 그 밖의 부정한 행위라고 함부로 판단해서는 안 되고, 과세관청이 과연 정상적인 세무조사를 하였더라도 납세의무자의 부정행위로 인해 과소신고 사실을 적발하는 것이 불가능하거나 현저히 곤란한지를 판단해야 한다. 2010년 해외계좌 신고 의무화, 2011년 법인사업자부터 순차적으로 적용대상이 확대된 전자세금계산서 제도의 도입, 2013년 ‘특정 금융거래정보의 보고 및 이용 등에 관한 법률 시행령’개정으로 국세청이 확보 가능한 금융정보가 확대되는 등 과세관청은 납세의무자의 신고에 의존하지 않고 여러 방면으로 납세의무자의 신고 내용의 적정성을 검증할 수 있는 정보를 수집할 수 있게 되었다. 과세관청이 통상적인 세무조사를 통해 납세의무자의 신고 내용을 검증할 수 있다는 점이 조세범처벌법상 사기 그 밖의 부정한 행위를 판단하는 출발점이 되어야 한다는 점에서 보면, 과세관청이 납세의무자의 신고 내지는 소득과 관련된 정보를 어느 정도 파악할 수 있는지도 중요한 고려요소가 된다. 특히 전산회계장부 작성이 보편화된 납세환경하에서, 전산회계장부가 세무신고와 구별되는 독자적 증거자료로서의 의미가 없다면, 전산회계장부의 허위 작성만으로는 사기 그 밖의 부정한 행위가 성립하지 않는다고 보는 것이 옳고, 실질적으로 세무조사에서 점검대상이 되는 거래 증빙 등 객관적인 증명서류를 조작하는 정도에 이르러야 조세의 부과를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하기에 이르렀다고 평가하는 것이 타당할 것이다.