Review of Section 45-5 of the Estate and Gift Tax Law

개정 전 「상속세 및 증여세법」 제41조는 ‘특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여’를 여러 가지 증여의 한 형태인 예시적 성격으로 규정하면서 증여이익의 계산에 관하여서는 시행령에서 규정하도록 하고 있었으나, 2015년 12월 15일 개정된 법률에서는 증여이익을 의제하는 규정으로 전환하여 ｢상속세 및 증여세법｣(상증세법) 제45조의 5에서 규정하고 있다. 본 글에서는 결손금이 있는 주식회사를 중심으로 하여 상증세법 제45조의 5의 문제점을 검토·분석하고 그 결과를 기초로 하여 대안적 해석론 및 입법안을 제시하였다. 기본적으로 상증세법 제45조의 5(본 조항)의 문제점은 수증자에게 증여이익이 없는 경우에도 증여세를 과세할 수 있다는 것이다. 증여세는 본질적으로 재산의 무상이전에 대하여 부과하는 세금으로 수증자에게 증여세를 과세하려면 수증자가 얻은 ‘증여이익’이 있어야 하므로, 증여이익 없음에도 불구하고 증여세를 과세하려면 그렇게 해야만 하는 어떤 목적이나 필요가 있어야 한다. 궁극적으로 본 조항이 헌법에 합치되어야 한다. ‘명의신탁증여의제’ 규정에 대한 헌법재판소의 판례를 분석하면서 본 조항이 헌법에 합치된 것인지를 비교‧검토하였다. 그 결과 본 조항이 조세법률주의, 조세평등주의, 과잉금지 원칙에 위배된다는 결론을 얻었다. 본 조항의 이러한 문제점을 해결하기 위하여 다음과 같은 것들을 대안으로 제시하였다. (ⅰ)결손법인에 특수관계인이 재산을 증여한 경우, 당해 법인의 주주지분가치가 그 증여재산가액만큼 증가하는 것으로 추정하고 주주의 주당가치 증가액은 ‘증여재산가치 x 주식보유비율’로 하는 규정을 두는 방안 (ⅱ)조세회피목적이나 의사가 있는 경우에 한해서 적용하는 것으로 합헌적 해석을 하여 본 규정의 효력을 유지하도록 하는 방안 (ⅲ)상증세법상 평가방법을 다양화하여 본 조항을 적용할 때 미래가치를 반영하는 평가방법을 적용하도록 하는 방안 (ⅳ)본 조항은 일종의 미실현이익에 대한 과세이므로 실제로 이익이 실현되거나 종국적으로 실현되지 못한 경우에는 과거 과세분에 대한 조정규정 두는 방안